De uitvinding van het vierkante wiel

Inleiding

Controlekwaliteit, of Audit Quality, houdt mij en vele andere collega’s in het accountantsberoep bezig. Met veel belangstelling volg ik dan ook de activiteiten van de kwartiermakers die zich bezighouden met de toekomst van de accountancysector. Nadat het definitieve voorstel audit quality indicators eind vorig jaar is gepubliceerd, hebben de kwartiermakers recent hun plannen ontvouwd voor het experiment van het zogenoemde intermediair-model.

De wijze waarop dit experiment door de kwartiermakers wordt uitgewerkt, roept bij mij de vraag op wat de beoogde toegevoegde waarde van de functie van intermediair is, met name gelet op de gelijkenis die dit “kwartiermakers”-model vertoont met een sinds lang bestaand kwaliteitsinstrument: de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling (OKB). Voordat ik antwoord geef op die vraag ga ik eerst in op de voorgeschiedenis van het experiment van het intermediair-model. Daaruit volgt dat de kwartiermakers een ontwikkeling hebben doorgemaakt ten opzichte van de oorspronkelijk beoogde invulling. Vervolgens maak ik de vergelijking met de OKB, om tot slot terug te keren naar wat we allemaal willen: verhoging van de controlekwaliteit. Ik verklap alvast dat het intermediair-model daaraan naar mijn verwachting niet gaat bijdragen.

Aanloop naar het intermediair model

De Commissie Toekomst Accountancysector (Cta) heeft in haar rapport ‘Vertrouwen op controle’ van 15 januari 2020 geadviseerd om te experimenteren met een ‘intermediair-model’ (aanbeveling 9 van de CTA). Het idee van een intermediair-model is dat de benoeming (of voordracht voor benoeming) van een externe accountant wordt belegd bij een onafhankelijke partij, i.e. een intermediair die los staat van de accountantsorganisatie die de controle-opdracht gaat uitvoeren. Daarnaast zou ook de betaling van de externe accountant bij die derde partij komen te liggen.

In de kabinetsreactie van 20 maart 2020 gaf de toenmalige minister van Financiën – Wopke Hoekstra – aan dat hij de kwartiermakers de opdracht zal geven “om partijen te vinden die bereid zijn via een intermediair hun accountantsorganisatie te selecteren, om waar nodig te ondersteunen bij het inrichten van de intermediairfunctie, alsmede om een systeem in te richten waarmee kan worden geëvalueerd in hoeverre het inschakelen van een intermediair een kwaliteitsverhogend effect heeft.”

In de brief van 28 april 2020 aan de Tweede Kamer waarin de toenmalige minister Hoekstra de aanstelling van de Kwartiermakers toekomst accountancysector bekend maakt, wordt onder andere het experiment met het intermediair model benoemd als een van de onderdelen waar de kwartiermakers mee aan de slag zullen gaan.

Op 23 september 2020 publiceren de aangestelde kwartiermakers hun plan van aanpak. Daarin wordt conform verwachting onder meer het experiment met het intermediair-model als taak opgenomen (taak 3). In de nadere uitwerking van deze 3e taak is onder andere aangegeven dat de kwartiermakers via een enquête onder gebruikers zullen inventariseren wat de behoefte, dan wel bereidwilligheid is “om de aanstelling en aansturing van een accountant voor diens onderneming of entiteit (gedeeltelijk) over te dragen aan een intermediair”. Goed beschouwd bevat deze taakopvatting door de kwartiermakers een uitbreiding van de scope van het oorspronkelijk beoogde intermediair model. Waar het eerst nog ging om de benoeming en betaling van de externe accountant bij de intermediair te beleggen, wordt nu ook gepolst of de aansturing van een accountant kan worden neergelegd bij de intermediair.

In de derde voortgangsrapportage van 29 december 2021 rapporteren de kwartiermakers onder meer over de planning van het experiment met het intermediair model. Daarbij wordt niet ingegaan op wat de uitkomsten zijn van de enquête die onder gebruikers zou zijn uitgezet. Wel is vermeld dat de Universiteit van Amsterdam (UvA) is aangetrokken voor de wetenschappelijke begeleiding van het experiment.

Recent, op 9 maart 2022, publiceerden de kwartiermakers via LinkedIn [1] een oproep aan accountants om zich voor de rol van intermediair aan te melden voor het experiment. Zij voegden daaraan een profielschets van de intermediair toe, waarin het volgende is toegelicht over het intermediair-model:

“Een intermediair is een onafhankelijk persoon die meedenkt over de controle tijdens kritieke momenten in een controleproces. Tijdens deze kritieke momenten kan de accountant namelijk onder druk komen te staan in het krachtenveld tussen het belang van de controlecliënt en het publieke belang, hetgeen mogelijk een negatief effect kan hebben op de kwaliteit en scope van de uitgevoerde controle. De introductie van een intermediair heeft als doel om te waarborgen dat de accountant en controle cliënt het publiek belang centraal (blijven) stellen.”

De eerdere uitbreiding van het intermediair-model door ook de aansturing van een accountant daarin te betrekken is hier nader geconcretiseerd. De aansturing bestaat uit het op kritieke momenten in het controleproces meedenken over de controle. Blijkens de profielschets zijn die kritieke momenten:

bij het opstellen van het initiële controleplan;
bij een tussentijdse herziening van het controleplan naar aanleiding van de interimcontrole; en
bij de beoordeling aan het einde van de controle.

De kwartiermakers geven ook meer concreet aan hoe zij invulling willen geven aan de ‘meedenk rol’. Voorafgaand aan en tijdens de controle “verstrekt de accountant en/of de cliënt informatie aan de intermediair en kan de intermediair door het stellen van verhelderende vragen ter begeleiding en ‘vertaling’ tussen accountant en controleplichtige suggesties doen in het belang van een goede wettelijke controle.” De tijdsbesteding zal naar schatting “per controle circa 40-60 uren aan tijdsbeslag vergen”, aldus de profielschets. Een dergelijke tijdsbesteding voor alleen het stellen van vragen ligt ver boven de gemiddelde tijdsbesteding van een OKB in de MKB-sector.

De intermediair als light-OKB?

Uit het voorgaande komt bij mij de vraag op in hoeverre de intermediair verschilt van de rol en functie van een externe opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar.

Daags na de publicatie van de profielschets verscheen op LinkedIn van de kwartiermakers [2] de publicatie van “tien frequent gestelde vragen omtrent de intermediair in relatie tot de controlerend accountant en de gecontroleerde entiteit”. Deze publicatie bevat niet zozeer vragen als wel stellingnames, maar dat terzijde.

Stelling/vraag 3 luidt: “De intermediair vervangt het werk van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling (OKB) of de Independent Quality Officer (IQO).” Als reactie op stelling 3 schrijven de kwartiermakers (of wordt namens hen geschreven) “de notie van de OKB laten zich niet vergelijken met de intermediair”. Daarvoor worden de volgende argumenten aangedragen:

De intermediair is onafhankelijk van de gecontroleerde entiteit en van de controlerend accountant omdat het Ministerie van Financiën de intermediair benoemt.
De intermediair stelt alleen vragen en er is geen enkele verplichting om naar aanleiding van de vragen veranderingen aan te brengen in de controle of in het controleplan.
OKBs vormen een kwaliteitsmaatregel binnen de huidige structuur terwijl in het experiment met de intermediair juist wordt bezien hoe de kwaliteit wordt bevorderd in een mogelijk nieuwe structuur.

Het eerste argument geldt ook voor de externe OKB’er. Voor een interne OKB’er kun je daar nog wel meer verschil zien met de intermediair. Voor wat betreft het tweede argument gaat de vergelijking inderdaad mank, maar dat roept gelijk de vraag op of de intermediairsrol wel zoveel bijdraagt. Vragenderwijs een spiegel voorhouden verplicht de accountant of de cliënt nog tot niets.
Het laatste argument is niet echt een argument, maar meer een constatering. De OKB’er gaat veel dieper dan wat van de intermediair wordt verwacht. Op z’n best kun je de intermediair kwalificeren als een ‘light-OKB’er’ en dan geef ik de intermediair al te veel krediet.

Terug naar de basis

Het doel van het experiment-model is te verkennen of het experiment-model als structuurmodel een kwaliteit verhogend effect heeft. In de wetenschap, en ik citeer de kwartiermakers (uit het definitieve voorstel audit quality indicators), dat dé definitie van auditkwaliteit niet bestaat, wordt het nog interessant te bezien of überhaupt is vast te stellen of de intermediair een kwaliteit verhogend effect heeft en zo ja, of het experiment voldoende representativiteit heeft. Bedenk ook dat de intermediair zich positioneert tussen de accountant en de cliënt. De andere gebruikers van de jaarrekening, waaronder de aandeelhouders, lijken buiten het intermediair-model te vallen, tenzij zij aandeelhouder(s) tevens het management is (de ‘DGA-situatie’).

Als je het gedachte-experiment doorzet in de wetenschap dat de intermediair tussen de cliënt en de accountant in zit en dat projecteert op situaties waarin de accountant op kritieke momenten onder druk kom te staan “in het krachtenveld tussen het belang van de controlecliënt en het publieke belang”, dan ben ik zeer benieuwd hoe op basis van informatie van de cliënt en/of van de accountant de intermediair daarin een kwaliteit verhogend effect kan hebben. Laat ik wat scenario’s de revue passeren:

Stel, de accountant krijgt bepaalde controle-informatie niet van de cliënt. Gaat die cliënt die informatie dan wel aan de intermediair verstrekken? Onwaarschijnlijk als je het mij vraagt. Gaat de intermediair de cliënt dan vragen die informatie wel aan te leveren? Misschien, maar daar heeft de accountant geen intermediair voor nodig. En de accountant weet doorgaans prima hoe te handelen in dergelijke situaties.
Stel, de cliënt weigert bepaalde correcties door te voeren. Standaard 450 biedt voldoende houvast hoe te handelen. En binnen een accountantsorganisatie dan wel binnen de sector (NBA, SRA, overige accountancy dienstverleners) zijn er genoeg mogelijkheden om te sparren.
Stel, de cliënt heeft op zeer korte termijn financiering nodig en probeert druk te zetten bij de accountant om de werkzaamheden binnen en bepaalde termijn af te ronden. Ik zie niet in hoe een intermediair daarin iets kan betekenen. Wellicht helpt een intermediair op zo’n moment de accountant de rug recht te houden. Dan zit daar een stukje toegevoegde waarde. Desalniettemin is de intermediair daar niet de enige oplossing voor en zou een accountant daar geen intermediair voor nodig moeten hebben.
Stel, de accountant signaleert fraude of een wetsovertreding. Vervelend, maar wat gaat de intermediair daarin betekenen?
Stel, de accountant vindt het noodzakelijk een continuïteitsparagraaf op te nemen in de controleverklaring en de cliënt wil dat niet. Ook hier geldt wellicht dat een intermediair op zo’n moment wellicht de accountant helpt de rug recht te houden. Maar hier geldt hetzelfde als bij de vorige twee punten.
Stel, de accountant moet meer werkzaamheden uitvoeren dan gepland en begroot, maar de cliënt heeft al laten doorschemeren meerwerk niet te willen betalen. Dat probleem zou wellicht wegvallen indien de intermediair de accountant betaalt, maar dat element lijkt te zijn gesneuveld in het experiment. Althans, daar lees ik niets over, en het onderzoeksplan is verder niet gedeeld.

Kortom, ik zie het kwaliteit verhogend potentieel nog niet. Voor wat betreft de OKB geldt dat deze als belangrijke kwaliteitsmaatregel een plaats heeft gekregen binnen de internationale controlestandaarden en binnen de standaarden voor Quality Management. De OKB levert nadrukkelijk inhoudelijk een bijdrage aan de controlekwaliteit, doordat het zich richt op significante aangelegenheden in de controle, op de verkregen controle-informatie en de wijze waarop die is verkregen, op de te volgen procedures, etc. Waarom dan nog experimenteren met een dergelijk op eigen initiatief aangepaste invulling van een intermediair-model, waarvan op voorhand duidelijk is dat de diepgang veel minder is dan die van een OKB? Het instrument OKB is haar experiment fase al lang voorbij en heeft haar effect bewezen. Het is alsof je nu nog een vierkant wiel gaat ‘uitvinden’. Ja, je kunt het dan wel een experiment noemen, “in een mogelijk nieuwe structuur”. Maar de huidige invulling voegt naar mijn mening niets toe, en ondertussen wordt de sector het experiment ontnomen dat oorspronkelijk werd geadviseerd. Want over selectie en betaling van de externe accountant door/via de intermediair is niets meer terug te lezen.

Nadat eerder het definitieve voorstel van audit quality indicators is gepubliceerd, waaruit bleek dat weinig is gedaan met de diverse goedbedoelde kritieken, is mijn afdronk dat de kwartiermakers een belangrijke taak doorzetten waarvan niet op voorhand duidelijk is dat de sector én de gebruikers van jaarrekeningen hiermee verder gaan komen. Uit dit betoog kun je afleiden dat de kwaliteitsbijdrage van het experiment mij vooralsnog ontgaat. Ik zie hier twee denkrichtingen die relevant kunnen zijn: (1) de kwartiermakers communiceren duidelijker over de echte bijdrage die dit experiment naar verwachting moet gaan opleveren; (dit is ook hard nodig want de sector heeft het druk met heel veel andere vraagstukken ook, zoals de thema’s continuïteit en fraude, en nog los van de krapte op de arbeidsmarkt); (2) de kwartiermakers focussen het experiment op de oorspronkelijke bedoeling. Want die oorspronkelijke bedoeling raakt namelijk wel degelijk een ‘wicked problem’: de accountant wordt betaald door de gecontroleerde. En de vraag is of dat iets doet met de kwaliteit. Het zoeken naar een antwoord daarop is zoveel constructiever dan een dergelijke experiment zoals met dit intermediair-model.

Wilt u reageren op dit blog? Ik sta daar zeer open voor: albert@vna-aa.nl

drs Albert Bosch RA
11 maart 2022

[1 ] https://www.linkedin.com/feed/update/urn:li:activity:6907315498783260673/?commentUrn=urn%3Ali%3Acomment%3A(ugcPost%3A6907315498036690945%2C6907416391595499520)

[2] https://www.linkedin.com/posts/kwartiermakers-toekomst-accountancysector_tien-frequent-gestelde-vragen-activity-6907692345962196992-VPry/